Substituição tributária no ICMS

Foi visto que a competência legal da substituição tributária é limitada e estes limites se encontram estampados no texto constitucional e se forem desrespeitados, prejudicam a possibilidade de antecipar o encargo tributário, ressaltando-se que, no âmbito das operações interestaduais, são necessários convênios e protocolos específicos para que se alcance a pretendida extraterritorialidade a que se refere o art. do CTN, havendo, inúmeras irregularidades referente ao uso destes instrumentos. Ao final do estudo foi possível concluir que não prospera a discussão sobre a incompatibilidade constitucional da substituição tributária, no entanto, não se nega que existem contradições de natureza técnica neste instituto referentes à validade da eficácia das normas que lhe fundamentam, seja pela indelegabilidade, ou pela mera presunção do fato gerador e base de cálculo.

Palavras-chave: Tributos. ICMS. Assim, por ser o imposto que enseja a tributação em vários fatos é considerado como tributo com o maior âmbito de arrecadação, capaz de amenizar as desigualdades sociais, desenvolver o Estado e fomentaras regiões brasileiras quando aplicadas isenções em setores específicos da economia. O fato gerador do ICMS pode ser resumido na expressão “operações mercantis”, ou seja, o ICMS incide sobre a circulação real ou simbólica de bens e serviços pela qual se transmite, entre as partes que compõem o negócio jurídico, um direito de posse ou de propriedade. Ocorre que não é qualquer circulação nem qualquer bem ou mercadoria que gera a incidência do ICMS. É necessária a transferência de um direito entre os sujeitos da transação mercantil.

São hipóteses que não geram a incidência do ICMS: comodato (Súmula 573, STF), integralização do capital social de uma pessoa jurídica por meio da cessão de bens móveis, venda do imobilizado, transferência de bens entre estabelecimentos da mesma pessoa jurídica, operações societárias como incorporação, fusão e transformação da empresa, alienação de bens da massa falida, doações, ativação de bens fabricados pela própria empresa, entrega de bens em consignação, operações interestaduais relativas a petróleo e EE quando destinados à industrialização e comercialização, e outros (JORGE, 2007). Diante das considerações acima, observa-se que a base de cálculo do ICMS é o valor da operação mercantil ou o preço do serviço de transporte ou de comunicação apurados à data que a mercadoria sai, excluindo desse montante quaisquer valores que não tenham natureza de operação mercantil ou de prestação de serviço de transporte e de comunicação.

Complementarmente, durante a análise de alguns pontos relevantes desse tributo, cabe ainda abordar brevemente uma característica marcante do ICMS que é a de ser um tributo indireto. Jorge (2007) em seu manual sobre o ICMS explica que: O ICMS é classificado doutrinária e jurisprudencialmente como tributo indireto, que é aquele no qual o encargo financeiro pode ser (e normalmente é) repassado ao ocupante seguinte da cadeia econômica (outro comerciante ou mesmo o consumidor). Nos tributos indiretos, como o ICMS, há a figura do contribuinte de direito (comerciante, empresário) e de fato (o ocupante seguinte da cadeia, ou, em última análise, o consumidor) (JORGE, 2007, p. Verifica-se então que afirmar que o ICMS é um tributo indireto é o mesmo que dizer que a sua cobrança tributária repercute no preço final da mercadoria que é repassado ao ocupante da etapa subsequente da cadeia até chegar ao consumidor final.

O que ocorreu nos últimos anos, no entanto, é que as administrações fazendárias, sobretudo dos governos estaduais, perceberam que a utilização desse sistema torna muito mais fácil e eficaz o trabalho de fiscalização, e passaram a aplicá-lo a uma infinidade de produtos, de diferentes segmentos. É muito mais fácil de fiscalizar uma grande indústria, ou um grande importador, do que centenas ou milhares de pequenos varejistas. Segundo Cruz, Andrich e Schier (2019), existem dois tipos de substituição tributária, quais sejam: a) Substituição tributária regressiva: muitas atividades econômicas não possuem contabilidade estruturada, e algumas sequer possuem empresa constituída, operando totalmente na informalidade. Sem registro nos órgãos competentes, esses pequenos negócios acabam não emitindo nota fiscal, deixando de recolher todos os tributos.

Como exemplo citam-se os coletores de sucata, ou pequenos produtores rurais que vendem sua produção para estabelecimentos comerciais. A responsabilidade tributária refere-se à transferência, completa ou parcial, da obrigação legal de pagar o tributo para um terceiro que não seja o contribuinte. Ela advém da necessidade do fisco de assegurar que o tributo seja recolhido, o que pode ficar mais difícil quando se considera apenas uma pessoa como sujeito passivo. O conceito legal, decorrente da regra do art. do CTN, de “pagar o tributo”, utilizado na redação original, resultou da influência da reforma tributária de 1965, não levou em consideração os efeitos repercutivos dos tributos indiretos2. Ademais, a pretexto da necessária legalidade, e da própria segurança jurídica, ressalte-se que: [.

da LC 87/1996 e da EC 03/1993, ao se debater sobre o valor presumido do ICMS na substituição tributária, o STF julgou improcedente a ADI 1851 contra a cláusula segunda do Convênio ICMS 13/1997 do Estado de Alagoas. A referida cláusula assim dispunha: Cláusula segunda Não caberá a restituição ou cobrança complementar do ICMS quando a operação ou prestação subsequente à cobrança do imposto, sob a modalidade da substituição tributária, se realizar com valor inferior ou superior àquele estabelecido com base no artigo 8º da Lei Complementar 87, de 13. Na sequência, com a decisão no STF das ADIs 26755 e 27776, ficou claro o direito do contribuinte referente às diferenças cobradas no regime da substituição tributária, faltando à época a correspondente modulação de seus efeitos, se seria retroativa (cláusula “ex tunc”), ou somente a partir da decisão (19/10/2016).

A partir dessas decisões foi possível rever, portanto, o posicionamento que já vigorava desde a ADI 1851 AL7. Em 2018, o mesmo STF, ao julgar o RE 593. do CTN para troca de informações via Convênios/Protocolos); c) Art. da CF (Fundamento de validade das LCs 24/1975 e 87/1996); d) Art. § 7º da Constituição Federal (EC 3, de 17. ‒ possibilidade da substituição tributária; e) Art. II, § 2º, XII, “b” da Constituição Federal (Fundamento da Lei Complementar 87/1996 no tocante à Substituição Tributária); f) Lei Complementar 24/1975 (regulamenta convênios e protocolos); g) Arts. Atualmente o Convênio ICMS 52/2017 é o objeto da ADI 5. com Cautelar do STF, em decisão monocrática da Ministra Cármen Lúcia (o que ensejou sua substituição pelo Convênio ICMS 142/2018 a partir do mês de janeiro de 2019), em razão de uma ação que foi interposta pela Confederação Nacional da Indústria (CNI), objeto da concessão da medida liminar e que fez questionamentos sobre as seguintes cláusulas do Convênio em análise: Quadro 1 – Cláusulas do Convênio ICMS 52/2017 que foram questionadas Fonte: Meira Jr.

A decisão, além de considerar outros argumentos, levou em conta as restrições constitucionais que recaíam sobre os Convênios, em observância ao princípio da segurança jurídica, pois o Convênio, a priori, não se restringiu a consolidar os outros convênios acima sumariados, mas avançou para a esfera da constitucionalidade, invadindo uma matéria de reserva legal (Lei Complementar) ao estipular uma base de cálculo para o imposto retido (fato este não esclarecido nos arts. º a 10 da LC 87/1996, fazendo com que surgissem dúvidas sobre a legitimidade e referente à própria moralidade do instituto da substituição tributária. Do despacho da Ministra Cármen Lúcia, assinale-se (infls. A própria utilização de convênios e protocolos, no âmbito do ICMS, quanto ao tema substituição tributária não poderá deixar de atender ao regramento constitucional e legal existente no País, pois a mitigação do princípio de legalidade é admitida em tais limites, não retirando a competência constitucional das UFs em implementá-los em seu território visando a sua plena eficácia.

Nos moldes apresentados, antecipar o fato gerador não chega a representar uma ofensa à hipótese de incidência em seu aspecto temporal, desde que se garanta a regra da imediata e preferencial restituição dos valores cobrados indevidamente ou a maior na forma descrita no § 7º do art. da Constituição brasileira. Em muitos momentos, os Convênios e Protocolos que não atendem aos limites constitucionais e legais não só estariam ferindo os princípios da segurança jurídica e o princípio da não surpresa como também os princípios da capacidade contributiva, da não cumulatividade (no caso de atraso na restituição do excesso tributado) e do não confisco. Ao final do estudo foi possível concluir que não prospera a discussão sobre a incompatibilidade constitucional da substituição tributária, porém não se nega que existem contradições de natureza técnica neste instituto referentes à validade da eficácia das normas que lhe fundamentam, seja pela indelegabilidade, ou pela mera presunção do fato gerador e base de cálculo.

DJ 22. Disponível em: <http://redir. stf. jus. br/paginadorpub/paginador. jus. br/paginadorpub/paginador. jsp?docTP=TP& docID=13120658>. Acesso em: 20 ago. BRASIL. Acesso em: 20 ago. BRASIL. Supremo Tribunal Federal. RE 593. MG. Supremo Tribunal Federal. Ag. Reg. RE 556. SP. Paraná. Disponível em: <https://portal. stf. jus. br/ processos/downloadPeca. Rio de Janeiro: Lumen Juris, 2007. JUSTEN FILHO, Marçal. Sujeição Passiva Tributária. Belém: CEJUP, 1986. MACHADO, Graziela Cristina da Silva Borges. PAULSEN, Leandro. Curso de direito tributário completo. ed. São Paulo: Saraiva, 2017.